Odsetki za zwłokę – przedruk z 2018 r.

Podatkowy Referat powstał dokładnie 4 lata temu, 28 września 2018 r.

Poniżej przedruk jednego z pierwszych wpisów, zatytułowany „Odsetkowe rozliczenia” (jest aktualny:))

Czy odsetki za zwłokę nalicza się od całej zaległości ciążącej na podatniku, czy też od każdego zobowiązania niezapłaconego w  terminie lub raty podatku niezapłaconej w terminie? Czy pobrać odsetki za zwłokę, gdy odsetki naliczone od raty podatku są niższe od kwoty 8,70 zł, ale naliczone od sumy rat przekraczają kwotę 8,70 zł? Czy zaliczyć odsetki z dokonanej częściowej wpłaty podatku lub opłaty, gdy odsetki za zwłokę od tej części zaległości są niższe niż 8,70 zł?

Spójrzmy na odpowiedzi na powyższe pytania zobrazowane praktycznym liczbowym przykładem.

Odsetki za zwłokę nalicza się od podatku/raty podatku, a nie sumy wszystkich podatków/rat podatków

Wzór do ustalenia odsetek za zwłokę określa § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach.

Odsetki za zwłokę są naliczane według wzoru:

     Kz x L x O

——————– = On = Opz

          365

gdzie poszczególne symbole i liczby oznaczają:

Kz –     kwotę zaległości,

L –       liczbę dni zwłoki,

O –       stawkę odsetek za zwłokę w  stosunku rocznym,

365 –    liczbę dni w  roku,

On –     kwotę odsetek,

Opz –   kwotę odsetek po zaokrągleniu.

Odsetki za zwłokę naliczane są od zaległości podatkowych (czyli podatku niezapłaconego w terminie płatności albo raty podatku niezapłaconej w  terminie płatności), stosownie do brzmienia art. 53 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Odsetki są zatem naliczane od każdego zobowiązania niezapłaconego w terminie (opłata skarbowa, opłata targowa, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi), a jeżeli zobowiązanie podatkowe płacone jest w ratach (podatek od nieruchomości, podatek rolny, podatek leśny, podatek od środków transportowych) od każdej niezapłaconej raty.

Zasada nienaliczania odsetek do 8,70 zł dotyczy podatku/raty, a nie sumy zaległości

Art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa wymienia przypadki, w  których w  drodze wyjątku od zasady nie nalicza się odsetek za zwłokę mimo powstania zaległości podatkowej. Zgodnie z art. 54 § 1 pkt 5 ww. ustawy, odsetek za zwłokę nie nalicza się, jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w  rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej.

Opłata pobierana przez operatora wyznaczonego za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej wnosi 2,90 zł, natomiast trzykrotność opłaty to 8,70 zł.

Nie wpłaca się zatem odsetek, których kwota (przed zaokrągleniem do pełnych złotych) nie przekracza 8,70 zł.

Ministerstwo Finansów pismem Dyrektora Departamentu Systemu Podatkowego z dnia 18 października 2005 r. nr SP1-751/8012-153/2570/05/JL w  sprawie nienaliczania odsetek za zwłokę wyjaśniło, że w  odniesieniu do zobowiązań podatkowych płaconych zgodnie z przepisami prawa podatkowego w  ratach, odsetki za zwłokę są naliczane odrębnie dla każdej zaległej raty podatku od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności tej raty. Z tego względu podstawą do naliczania odsetek za zwłokę przy wpłacie kilku zaległych rat podatku, powinny być poszczególne zaległe raty podatku, a nie suma tych rat. Tak więc, przepis art. 54 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, powinien być stosowany w  odniesieniu do poszczególnych zaległych rat podatku.

Przykład

Podatnik posiada zaległości II i III raty 2017 r. podatku od nieruchomości. Odsetki za zwłokę wynoszą w  dniu zapłaty od II raty 6,21 zł, od III raty 3,86 zł. Suma odsetek od zaległości na dzień dokonania wpłaty wynosi 10,07 zł. Suma odsetek za zwłokę przekracza 8,70 zł, ale odsetki za zwłokę od poszczególnych rat są niższe niż 8,70 zł, zatem nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie pobiera ich przy dokonaniu wpłaty.

Wpłata niższa niż suma zaległości i odsetek za zwłokę podlega proporcjonalnemu rozliczeniu

Jeżeli podatnik wpłaci kwotę nieodpowiadającą sumie zaległości podatkowej i przypadających do dnia zapłaty odsetek za zwłokę, dokonana wpłata jest rozliczana zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w  jakim, w  dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Zarówno zobowiązany do zapłacenia zaległości wraz z odsetkami, jak i organ podatkowy nie mogą zmieniać „proporcji” określonych w  tym przepisie.

Proporcja kwoty zaległości i odsetek za zwłokę naliczana jest wg poniższych wzorów:

   Kw x Kz

—————- = Kzp

   Kz + On

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Kz –     kwotę zaległości,

Kw –    kwotę wpłaty,

Kzp –   kwotę zaległości proporcjonalną,

On –     kwotę odsetek,

   Kw x On

—————- = Onp

   Kz + On

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Kz –     kwotę zaległości,

Kw –    kwotę wpłaty,

On –     kwotę odsetek,

Onp –   kwotę odsetek proporcjonalną

Przykład

Podatnik zalega z I ratą 2017 r. podatku od nieruchomości płatną do 15 marca 2017 r. w kwocie 410 zł. Podatnik dokonał wpłaty w  dniu 9 października 2018 r. w  kwocie 200 zł. Odsetki należne na dzień wpłaty wynoszą 51,49 zł.

Proporcjonalne rozliczenie dokonanej wpłaty:

Kwota zaległości proporcjonalna do wpłaty: (200 x 410)/461,49 = 177,69 zł

Odsetki za zwłokę proporcjonalne do wpłaty: (200 x 51,49)/461,49 = 22,31 zł

Odsetki za zwłokę należne przy wpłacie częściowej bez wyjątków

W przypadku wpłaty części zobowiązania (części raty) po terminie płatności do kwoty wpłaconej należności winny być doliczone należne odsetki za zwłokę na dzień dokonania wpłaty. Jeżeli wpłata nie obejmuje należnych odsetek za zwłokę wówczas podlega rozliczeniu proporcjonalnemu, zgodnie z art. 55 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, na należność główną i odsetki za zwłokę.

W  przypadku, gdy odsetki za zwłokę od części wpłaty są niższe od kwoty 8,70 zł również podlegają pobraniu. Odsetki za zwłokę nalicza się bowiem od całej zaległości podatkowej, a nie od zaległości podzielonej na części. Oznacza to, że jeżeli odsetki od całej zaległości przekraczają wysokość 8,70 zł powinny być naliczone nawet wtedy, gdy dla poszczególnych części zaległości wpłacanych przez podatnika kwota odsetek będzie niższa od 8,70 zł.

W tym zakresie WSA w  Gdańsku w  wyroku z 20 grudnia 2017 r. I SA/Gd 626/17 stwierdził, że jednoznacznego podkreślenia wymaga, że zaległością podatkową jest cała kwota niezapłaconego podatku a nie każda wpłacana przez skarżącego częściowa wpłata na tę zaległość. W wyniku częściowej wpłaty, pomimo nieprzekroczenia kwoty, o której mowa w przepisie art. 54 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, powstały odsetki za zwłokę będące następstwem powstania zaległości podatkowej. Stało się tak wobec nieuiszczenia podatku w ustawowym terminie płatności. Zatem, podatnik zobowiązany był naliczyć i wpłacić nie tylko należność główną, ale i odsetki od niej. W przeciwnym przypadku mogłoby dojść do sytuacji wielokrotnego dokonywania wpłat kwot stanowiących tylko należność główną, gdyż od niewielkiej kwoty wpłaty nie powstałyby odsetki przekraczające wartość, o której mowa w przepisie art. 54 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. W takiej sytuacji podatnik nigdy nie uregulowałby odsetek od częściowej wpłaty dokonanej po terminie.

Przykład

Podatnik zalega z I ratą 2018 r. podatku od środków transportowych płatną do 15 lutego 2018 r. w  kwocie 1200 zł. Podatnik dokonał wpłaty w  dniu 9 października 2018 r. w  kwocie 100 zł. Odsetki należne na dzień wpłaty wynoszą 41,38 zł. Odsetki od części wpłaconej raty wynoszą 5,17 zł. Pomimo tego, że odsetki za zwłokę od części wpłaty są niższe od kwoty 8,70 zł to podlegają pobraniu z uwagi na to, że kwota odsetek od całej zaległości na dzień wpłaty przekracza kwotę 8,70 zł.