Czy administrowane przez zakład budżetowy nieruchomości związane z realizacją zadania zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu? – stanowisko RIO.

Regionalna Izba Obrachunkowa w Gdańsku w piśmie z 8 listopada 2024 r. znak sprawy RP.63.200.62.1.2024 przedstawiła stanowisko odnośnie problematyki związanej z opodatkowaniem przez gminne organy podatkowe samorządowego zakładu budżetowego podatkiem od nieruchomości gruntów, budynków i budowli, które są związane z realizacją zadań polegających na dostarczeniu wody i odprowadzaniu ścieków.

W ocenie Regionalnej Izby Obrachunkowej w Gdańsku zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 15
ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zostały objęte grunty i budynki lub ich części, które stanowią własność gminy, nie zostały przekazane w posiadanie innej jednostce sektora finansów publicznych (w tym samorządowemu zakładowi budżetowemu) i nie są przez gminę zajęte na działalność gospodarczą (tak też: Regionalna Izba Obrachunkowa w Poznaniu, w piśmie z dnia 30 września 2019 r, znak: WA-0280/75/2019).

Podatnikami podatku od nieruchomości są również posiadacze nieruchomości, jeżeli posiadanie wynika z zawartej umowy lub z innego tytułu prawnego. Zgodnie z treścią art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Dla oceny, czy gminny zakład budżetowy jest objęty zakresem zwolnienia określonym w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie jest wystarczające stwierdzenie, że nie prowadzi działalności gospodarczej, ale również rozstrzygnięcie, czy posiada określone władztwo nad nieruchomościami gminnymi.

Przepis art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami stanowi, że formą prawną władania nieruchomością, której właścicielem jest jednostka samorządu terytorialnego przez jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej jest trwały zarząd, będący publicznoprawną formą władania nieruchomością, z którą wiąże się opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

Budowle, grunty i budynki wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wykorzystywanej na potrzeby realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków mogą być również administrowane przez gminny zakład budżetowy. Umowy te są zawierane z osobami fizycznymi i prawnymi, które zobowiązują się do podejmowania określonej w umowie działalności na bazie majątku stanowiącego własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Umowy te mają w praktyce bardzo zróżnicowaną treść. W piśmiennictwie wskazuje się, że z tego powodu niemożliwe jest
udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy zawsze z umową o administrowanie łączy się określone władztwo nad rzeczą, a w efekcie opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Jeżeli na mocy tej umowy „administrator” uzyskuje władanie nieruchomością i prowadzi na niej działalność we własnym imieniu, a nie w imieniu właściciela, staje się on posiadaczem zależnym, a przez to podatnikiem podatku od nieruchomości. W przypadku gdy z zawartej umowy wynika, że „administrator” działa na rzecz i w imieniu właściciela, umowa ta upodabnia się do umów o świadczenie usług, o których mowa w art. 750 k.c. Zawarcie takiej umowy nie jest wystarczającą przesłanką do opodatkowania „administratora” podatkiem,
ponieważ nie jest on posiadaczem zależnym tejże nieruchomości”. (vide: Dowgier Rafał i in., Podatki i opłaty lokalne, Komentarz do art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, 2021 rok, Lex).

Jak wskazano w treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 1996 r., sygn. akt FPK 3/96, ONSA 1996/3, poz. 101, brzmienie przepisu wyraźnie wskazuje, że administrator nie działa we własnym imieniu, co przesądza o tym, że nie jest posiadaczem zależnym nieruchomości. Gdy władza nad rzeczą wykonywana jest dla kogo innego, a nie dla siebie, w rachubę wchodzi stosunek faktyczny nazywany dzierżeniem.

Jednocześnie Regionalna Izba Obrachunkowa w Gdańsku wskazała, że podziela pogląd wyrażony w piśmie Ministerstwa Finansów – Departamentu Podatków i Opłat Stanowiących Dochód Jednostek Samorządu Terytorialnego z dnia 18 lipca 2024 r. (znak: DPL2.844.19.2024), zgodnie z którym gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (w tym zakład budżetowy), jeżeli prowadzą działalność w zakresie wodociągów i zbiorowego zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, która je utworzyła oraz nie prowadzą działalności spoza sfery użyteczności publicznej, to nie wykonują działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z
dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pomimo tego, że wykonują swoje zadanie odpłatnie, a zakład budżetowy pokrywa koszty swojej działalności z uzyskanych przychodów.