Decyzja skierowana do osoby zmarłej z wadą nieważności.

Opublikowano przez

Zgodnie z treścią art. 210 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązkowym elementem decyzji, jest oznaczenie strony.

Zgodnie z art. 135 ustawy Ordynacja podatkowa zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych w sprawach podatkowych ocenia się według przepisów prawa cywilnego, jeżeli przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej. W myśl art. 8 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną. Zdolność prawna osoby fizycznej ustaje w chwili jej śmierci – jak się wskazuje w doktrynie prawa cywilnego, śmierć powoduje ustanie podmiotowości prawnej. Osoba zmarła nie może być zatem podmiotem praw i obowiązków, w tym także z zakresu prawa administracyjnego czy podatkowego. Wobec takiej osoby nie można zatem wszcząć ani prowadzić postępowania administracyjnego (podatkowego), nie może ona być stroną w sprawie administracyjnej (wyrok NSA z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt I OSK 140/11, CBOSA).

W razie śmierci podatnika podatku od nieruchomości, czy podatku rolnego, prawa i obowiązki zmarłego przechodzą na jego spadkobierców w sposób i zakresie przewidzianym w przepisach prawa, to spadkobiercy stają się stronami postępowania. Zgodnie bowiem z art. 102 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w miejsce strony zmarłej w toku postępowania w sprawach dotyczących praw i obowiązków wymienionych w art. 97 wstępują jej spadkobiercy.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym wydanie decyzji w stosunku do osoby zmarłej, a więc osoby, która w danym momencie nie miała już przymiotu strony, jest wadliwością decyzji, która nie podlega konwalidacji. Decyzja taka jest obarczona wadą nieważności i powinna być usunięta z obrotu prawnego. Skutek w postaci ukształtowania sytuacji prawnej osoby, która nie tylko nie miała już przymiotu strony ale w ogóle nie mogła być podmiotem praw i obowiązków, stanowi działanie nieakceptowalne z punktu widzenia praworządności. W takiej sytuacji wynik postępowania, niezależnie od treści decyzji, jest zawsze wadliwy pod względem podmiotowym. Na zaistnienie tego skutku nie ma wpływu to, czy organ wiedział o śmierci strony postępowania oraz czy jego niewiedza była zawiniona, czy też niewiedza była spowodowana zaniechaniem pozostałych stron postępowania. Utrata zdolności prawnej ma charakter obiektywny, a wada decyzji nie podlega konwalidacji (wyroki NSA z: dnia 27 kwietnia 1983 r., II SA/261/83; 18 stycznia 2001 r., I SA 1821/99; 14 listopada 2001 r., I SA 2462/99; 20 września 2002 r., I SA 428/01; 11 marca 2008 r., I OSK 1959/06; 24 kwietnia 2010 r., I OSK 908/09; 23 lipca 2010 r., 27 października 2011 r.; I OSK 1876/10, I OSK 1324/09; 9 grudnia 2011 r., I OSK140/11; 22 stycznia 2014 r., I OSK 708/12; 26 października 2018 r. I OSK 238/17; 24 lutego 2021 r., I OSK 3554/18; 15 października 2021 r., I OSK 1525/20; 7 marca 2022 r. I OSK 987/21; 6 lipca 2023 r., I OSK 621/20; z 11 stycznia 2024 r. I OSK 55/20, 8 lipca 2024 r., I OSK 520/23).

WSA we Wrocławiu w wyroku z 17 października 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 270/23 pogląd ww. podziela, przy przyjęciu zastrzeżenia, że decyzja – mimo wydania jej w stosunku do osoby zmarłej – została skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego. Mimo skierowania decyzji również do osoby zmarłej, decyzje zostały doręczone drugiemu współwłaścicielowi nieruchomości (ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi współwłaściciela).

WSA we Wrocławiu w wyroku z 17 października 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 270/23 wskazał, że skoro zarówno organ odwoławczy, jak i organ I instancji przeprowadziły postępowanie podatkowe „z udziałem” osoby zmarłej (jeden ze współwłaścicieli nieruchomości zmarł po wszczęciu postępowania podatkowego, ale przed wydaniem decyzji przez organ I instancji), a wydane decyzje także skierowały do osoby zmarłej, z pominięciem spadkobierców, uznać należy, że zaskarżone decyzje dotknięte jest wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa.

W związku ze śmiercią współwłaściciela nieruchomości w toku postępowania, już organ I instancji, stosownie do regulacji zawartych w 201 § 1 i § 2-2a oraz art. 205 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, winien był zawiesić postępowanie podatkowe, a następnie podjąć je z udziałem następcy prawnego osoby zmarłej. Okoliczność, że być może w dacie wydania zaskarżonych decyzji organy podatkowe nie miały wiedzy, że współwłaściciel nieruchomości nie żyje, nie zmienia faktu nieważności postępowania przed tymi organami i wydania decyzji „z udziałem” osoby nieżyjącej. Organy podatkowe, nie są zwolnione z obowiązku ustalenia prawidłowego kręgu podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku oraz ustalenia stron postępowania podatkowego.

Skoro organy obu instancji przeprowadziły postępowanie podatkowe „z udziałem” osoby zmarłej, a wydane decyzje skierowały do osoby, która nie może być stroną, uznać należy, że decyzje te dotknięte są wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. rażąco naruszają prawo, a konkretnie art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 133 § 1 w zw. z art. 102 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w zw. z art. 210 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wskazanie jako stronę postępowania osoby zmarłej, brak zapewnienia udziału w postępowaniu następcom prawnym zmarłej strony oraz błędne oznaczenie stron postępowania.

Źródło: wyrok WSA we Wrocławiu z 17 października 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 270/23