Zastosowania ulgi podatkowej: “ważny interes podatnika” lub “interes publiczny”.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Czym jest “ważny interes podatnika“? Co oznacza “interes publiczny“? W regulacji art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa przewidziane zostały dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową. Spójnik “lub” użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, że wystarczy spełnienie tylko jednej z nich (na podstawie wyroku WSA w Szczecinie z 20 października 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 364/21)

W postępowaniu w przedmiocie ulgi podatkowej wyróżnia się dwa etapy.

W pierwszym etapie organ podatkowy powinien ocenić, czy w danej sprawie zaszła choćby jedna z dwóch wskazanych przesłanek ulgi. W razie stwierdzenia, że żadna z nich nie zaszła, organ podatkowy powinien odmówić zastosowania ulgi. Decyzja w tym zakresie, tj. ustalenia materialnoprawnej przesłanki zastosowania ulgi nie ma charakteru uznaniowego, lecz związany. Oznacza to, że organ nie może udzielić ulgi w spłacie, jeżeli nie wystąpiła żadna z przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (ważny interes podatnika/strony, interes publiczny).

Postępowanie wchodzi w drugi etap jedynie wtedy, gdy organ uzna istnienie przesłanki z art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa. Etap ten służy wykazaniu, dlaczego w tej sprawie, pomimo istnienia przesłanek, ulga nie zostaje przyznana. Tylko ten drugi etap cechuje się uznaniowością, co jednak nie oznacza dowolności. Art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie określa kryteriów wyboru opcji decyzji (udzielenie lub odmowa udzielenia ulgi w spłacie zaległości). Użyte w tym przepisie pojęcie “może” oznacza tyle, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru ustalonego alternatywnego rozwiązania co nie oznacza, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Wymaga jednak podkreślenia, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie takich należności, nie zaś zwalnianie z tego obowiązku.

Istnienia ważnego interesu zobowiązanego, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia należności, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o potrzebie umorzenia należności. Przyjmuje się, że przez ważny interes wnioskodawcy należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Umorzenie należności uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które zobowiązany nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. O istnieniu ważnego interesu świadczy m.in. utrata możliwości zarobkowania lub utrata majątku. Zawsze więc, w każdej sprawie, wszczętej na wniosek podatnika w trybie art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa przesłanka ważnego interesu wymaga od organu ustalenia sytuacji majątkowej wnioskodawcy oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpiłyby w wyniku realizacji zobowiązania przez zobowiązanego. Ważnym jest podkreślenie, że to na wnioskodawcy ciąży obowiązek zgromadzenia i zaprezentowania organowi, do którego zwraca się z wnioskiem o umorzenie zaległości, wszelkich danych jakie on sam uznaje za niezbędne dla wykazania swej sytuacji oraz zaprezentowania danych i dokumentów, o jakie zwróci się w tym postępowaniu organ podatkowy.

Przesłankę “interesu publicznego” charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku NSA z 12 lutego 2003 r., sygn. akt: III SA 1838/01, w którym interes ten określono jako “dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp.”. Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia gminy, a w rezultacie jej mieszkańców, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów – w tym przypadku z opłat za gospodarowanie odpadami – jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych zobowiązanych, w szczególności zaś nie premiuje się tych osób, które zaniechały regulowania opłaty (por. wyrok NSA z 27 lutego 2013 r., sygn. akt: II FSK 1351/11).

Przesłanka “interesu publicznego” w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa powinna być jednak oceniania wielopłaszczyznowo, tj. nie tylko z punktu widzenia interesu fiskalnego, ale także z uwzględnieniem następstw odmowy udzielenia ulgi zarówno w sferze życia społecznego, jak i indywidualnego (por. wyroki NSA z 10 lutego 2016 r., sygn. akt: II FSK 3139/13 oraz z 3 lipca 2017 r., sygn. akt: I FSK 1026/06). W orzecznictwie sądowym, dotyczącym art. 67a§1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wielokrotnie zwracano już uwagę, że przesłanka “interesu publicznego” nie powinna być rozważana tylko od strony dochodowej budżetu państwa/samorządu jako zapewnienie wpływów, ale również od strony wydatków związanych z koniecznością uruchomienia środków z pomocy społecznej dla osoby, której sytuacja ekonomiczna na skutek wykonania zobowiązania uległa pogorszeniu w stopniu uzasadniającym przyznanie tego rodzaju środków (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2007r., sygn. akt: I FSK 477/06).