Stan faktyczny: Spółka „A” jest użytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem posadowionych na działce budynku i budowli (jest podatnikiem podatku od nieruchomości) oraz jest wpisana do ewidencji szkół i placówek oświatowych. Spółka „A” prowadzi działalność oświatową w części swojej nieruchomości oraz na terenie innych najmowanych nieruchomości. Jednocześnie spółka „A” zawarła ze spółką „B” umowę najmu będącej jej własnością nieruchomości i uzyskuje z tego tytułu dochody (zgodnie z danymi zawartymi w KRS przedmiotem działalności spółki „A” jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi). Zgodnie z wpisem do ewidencji szkół i placówek oświatowych spółka „B” jest organem prowadzącym szkoły podstawowe pod adresem nieruchomości najmowanych od spółki „A”. Czy nieruchomość spółki „A” jest zwolniona z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych?
W wyroku z 26 lutego 2025 r. sygn. akt III FSK 490/24 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł:
Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, od podatku od nieruchomości zwalnia się publiczne i niepubliczne jednostki organizacyjne objęte systemem oświaty oraz prowadzące je organy, w zakresie nieruchomości zajętych na działalność oświatową.
Zwolnienie podatkowe określone w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu podlegają tylko ściśle określone podmioty i tylko w zakresie ściśle określonych przedmiotów opodatkowania. Omawiane zwolnienie: 1) obejmuje zarówno publiczne, jak i niepubliczne jednostki organizacyjne, wchodzące w skład systemu oświaty, a także organy je prowadzące; i 2) dotyczy nieruchomości wykorzystywanych na cele działalności oświatowej.
Zwolnieniem z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych objęte są nie wszystkie nieruchomości podmiotu objętego systemem oświaty, ale tylko te, które zostały faktycznie zajęte na działalność oświatową. W orzecznictwie sądów administracyjnych odróżnia się pojęcie „związany z daną działalnością” od pojęcia „zajęty na prowadzenie danej działalności”, przy czym przyjmuje się, że pojęcie „związany z daną działalnością” jest pojęciem szerszym, obejmującym także przypadki, gdy dana działalność nie jest wykonywana w sposób ciągły, czy też jest współdzielona z innym rodzajem działalności, a nawet nie jest w ogóle wykonywana, natomiast pojęcie „zajęty na prowadzenie danej działalności” zakłada, że dana działalność jest wykonywana w sposób ciągły i nie jest współdzielona z innym rodzajem działalności. W doktrynie wskazuje się, że „zajęcie” nie może być czynnością jednorazową o krótkim okresie trwania, lecz ma charakteryzować pewną trwałością i nieprzerwalnością (por. wyroki NSA z: 20 listopada 2024 r., III FSK 244/23; 20 listopada 2024 r., III FSK 1598/23).
W świetle ścisłej, językowej wykładni art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, brak jest podstaw do przyjęcia, że zwolnienie wynikające z tego przepisu może mieć zastosowanie tylko wówczas, gdy dane nieruchomości zajęte są na działalność oświatową prowadzoną przez podmiot będący podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do tych konkretnie nieruchomości.
W świetle językowej wykładni art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, spełnione zostały warunki – podmiotowy i przedmiotowy – uzasadniające zastosowanie zwolnienia podatkowego w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego. Spółka „A” jest organem prowadzącym niepubliczną jednostką organizacyjną objętą systemem oświaty a nieruchomość jest wykorzystywana na cele oświatowe, co jest kluczowe dla zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Okoliczność zawarcia przez spółkę „A” umowy najmu tej nieruchomości nie zmienia faktu, iż to ona – jako użytkownik wieczysty działki gruntu i właściciel budynku i budowli (art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) – pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości, oraz że nieruchomość jest faktycznie zajęta na działalność oświatową, tj. prowadzenie niepublicznych szkół podstawowych (przez spółkę „B”) oraz niepublicznego przedszkola (spółka „A”).
